Экономическая привлекательность экспорта связана для субъектов хозяйствования с определенными налоговыми льготами. Вместе с тем, экспорт товаров имеет определенные налоговые риски, последствия которых надо учитывать.
При реализации товаров на экспорт экспортер имеет право на применение ставки НДС 0 (ноль) %.
Следуя основным принципами исчисления НДС, принятым на международном уровне, уплата налога при экспорте производится по принципу страны – назначения. Иначе, бюджет страны происхождения товара возмещает экспортеру НДС, который он уплатил своим поставщикам, а импортер уплачивает НДС в бюджет своей страны.
Наиболее часто проблемные ситуации по НДС возникают при экспорте товаров в страны, являющиеся членами Евразийского экономического союза (далее — ЕАЭС), а именно Республика Беларусь, Россия и Казахстан.
Рассмотрим на примерах действующие контрольные подходы налоговых органов. Причем, реализованы они могут быть как при выездных проверках, так и в рамках камеральных проверок.
Основные налоговые риски при реализации товаров на экспорт возникают в 2-х случаях:
- формирование надлежаще оформленного комплекта документов для подтверждения экспорта товаров;
- подтверждение уплаты НДС (в том числе в электронном виде) покупателем товаров при экспорте в ЕЭС.
Нулевая ставка НДС может быть применена только при наличии подтверждающих документов:
- договор (контракт), на основание которого осуществляется реализация товаров;
- транспортные (товаросопроводительные) документы, подтверждающие перемещение товаров с территории Республики Беларусь на территорию другого государства — члена ЕАЭС;
- заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов (представляется плательщиком в налоговый орган по месту постановки на учет вместе с налоговой декларацией (расчетом) по налогу на добавленную стоимость).
Обязательное условие — нулевая ставка применяется, если представленные плательщиком сведения соответствуют данным, полученным в электронном виде от налоговых органов Российской Федерации и Республики Казахстана.
В последнее время налоговые органы при проверке применения ставки 0% контролируют факт вывоза товара за пределы Республики Беларусь.
Пример 1
Предприятие ООО «М» поставило на экспорт в Российскую Федерацию яблоки на сумму 5 000 долларов США, что по курсу на дату отгрузки 28.01.2015 составляет 76 550 000 руб. В установленные сроки предприятие получило бумажное и электронной подтверждение факта уплаты НДС в бюджет Российской Федерации и применило в установленном законодательством порядке ставку 0%. Налоговыми органами декларация с названными оборотами принята как надлежаще оформленная.
По истечении нескольких месяцев налоговыми органами установлено, что электронное подтверждение уплаты НДС из базы исчезло. В рамках проверки данного факта, налоговиками направлен запрос в налоговые органы Российской Федерации. На запрос поступила информация, согласно которой налоговыми органами РФ проведена камеральная проверка, в ходе которой установлено, что заявление об уплате НДС содержит ошибки, покупатель товара резидент РФ на вызов в налоговые органы не является.
На основании полученного ответа налоговая инспекция, в которой зарегистрировано предприятие-экспортер, проводит камеральную проверку и доначисляет предприятию ООО «М» по реализации товара на экспорт НДС по ставке 20% в сумме 15 310 000 руб. (76 550 000*20%) с применением пени за несвоевременную уплату налога. Уплата НДС предприятием-импортером на территории РФ во внимание не принимается.
Пример 2
Предприятие ООО «М» поставило на экспорт в Российскую Федерацию яблоки на сумму 155 000 рос.руб., что по курсу на дату отгрузки 01.02.2015 составляет 34 642 500 руб. В установленные сроки предприятие получило бумажное и электронной подтверждение факта уплаты НДС в бюджет Российской Федерации и применило в установленном законодательством порядке ставку 0%. Налоговыми органами декларация с названными оборотами принята как надлежаще оформленная.
Налоговая инспекция в рамках осуществления контроля за деятельностью субъектов хозяйствования направила запрос в налоговые органы РФ с целью проведения встречной проверки покупателя-резидента РФ и уточнения факта фактического поступления товара на территорию РФ.
По результатам встречной проверки налоговые органы РФ сообщили, что предприятие-покупатель резидент РФ в момент проверки ликвидировано и представить информацию о фактическом поступлении товаров не представляется возможным.
На основании полученного ответа налоговая инспекция, в которой зарегистрировано предприятие-экспортер, проводит камеральную проверку и доначисляет предприятию ООО «М» по реализации товара на экспорт НДС по ставке 20% в сумме 6 928 500 руб. (34 642 500*20%) с применением пени за несвоевременную уплату налога. Уплата НДС предприятием-импортером на территории РФ во внимание не принимается.
Пример 3
Предприятие ООО «М» поставило на экспорт в Республику Казахстан яблоки на сумму 11 300 долларов США, что по курсу на дату отгрузки 20.02.2015 г. составляет 166 901 000 руб. В подтверждение отгрузки товара на экспорт и применения ставки НДС 0% предприятием в ходе налоговой проверки представлены контракт, товарно-транспортная накладная международного образца (СМР), заявление о ввозе товаров. Договор купли продажи заключен на условиях FCA, согласно чему поставщик обязан предоставить товар перевозчику или другому лицу, указанному покупателем на складе продавца в установленную дату или в оговоренный срок. Поставка считается выполненной: а) если названное место поставки находится в помещении продавца: — когда товар загружен в транспортное средство перевозчика, указанного покупателем или другим лицом, действующим от его имени; и право собственности по договору перешло к грузополучателю в момент передачи груза перевозчику.
Налоговыми органами Казахстана представлено электронное подтверждение уплаты НДС покупателем, НДС уплачен в бюджет Казахстана. Ставка НДС в этой стране установлена в размере 12%.
Однако, по мнению проверяющих ставка НДС 0% не подтверждена, поскольку СМР, представленная проверке не содержит отметки покупателя о приемке товара, что, ставит под сомнение факт вывоза товаров за пределы таможенного пространства. Кроме того, налоговыми инспекторами проведена встречная проверка транспортной компании, чьи данные указаны в СМР. Встречной проверкой установлено, что транспортная компания данную перевозку не осуществляла, водители, чьи данные указаны в документах, дали письменные пояснения, что в перевозке не участвовали.
Предприятие ООО «М» к основным документам на поставку в качестве дополнительных аргументов, подтверждающих факт вывоза товара, представлены данные системы БелТолл предприятия ИООО «Капш Телематик Сервисиза», которые подтверждают факт вывоза товара за пределы РБ. Кроме того, представлены данные о прохождении товаром фитосанитарного контроля при въезде в Казахстан, подтвержденный сертификат, в котором указаны данные о наименовании товара, сопроводительных документах (СМР, ТН, путевой лист, номер автомобиля). Приведенные данные свидетельствуют о том, что товар выехал за пределы республики, что данные транспортной компании ложные.
Приведенные аргументы налоговой инспекцией не приняты во внимание. По результатам проверки составлен акт и доначислен НДС в сумме 33 380 200 руб. (166 901 000+20%), применены штрафные санкции.
Приведенные выше ситуации являются мерами противодействия налоговых органов схемам по «оптимизации налогообложения» с использованием НДС при экспорте товаров.
